103 статья налогового кодекса

05.01.2019 Выкл. Автор admin

Статья 103. Недопустимость причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля

Информация об изменениях:

Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ статью 103 настоящего Кодекса внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2007 г.

Статья 103. Недопустимость причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля

См. Энциклопедии и другие комментарии к статье 103 НК РФ

1. При проведении налогового контроля не допускается причинение неправомерного вреда проверяемым лицам, их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении.

2. Убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход).

3. За причинение убытков проверяемым лицам, их представителям в результате совершения неправомерных действий налоговые органы и их должностные лица несут ответственность, предусмотренную федеральными законами.

4. Убытки, причиненные проверяемым лицам, их представителям правомерными действиями должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами.

Статья 103 НК РФ. Недопустимость причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля

СТ 103 НК РФ.

1. При проведении налогового контроля не допускается причинение неправомерного вреда
проверяемым лицам, их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании
или распоряжении.

2. Убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их
должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме,
включая упущенную выгоду (неполученный доход).

3. За причинение убытков проверяемым лицам, их представителям в результате совершения
неправомерных действий налоговые органы и их должностные лица несут ответственность,
предусмотренную федеральными законами.

4. Убытки, причиненные проверяемым лицам, их представителям правомерными действиями
должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат, за исключением случаев,
предусмотренных федеральными законами.

Комментарий к Ст. 103 Налогового кодекса

Положения комментируемой ст. 103 НК РФ основаны на принципах Конституции РФ, в соответствии с которыми каждое лицо имеет право на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями (либо бездействием) органов государственной власти или их должностных лиц (ст. 53 Конституции РФ).

Согласно пп. 14 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на возмещение в полном объеме убытков, причиненных незаконными актами налоговых органов или незаконными действиями или бездействием их должностных лиц.

Как указал КС РФ в Постановлении от 16 июля 2004 года N 14-П по делу о проверке конституционности отдельных положений части второй статьи 89 НК РФ, Налоговый кодекс исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (ст. 35 и 103 НК РФ). Если, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что является недопустимым в силу положений Конституции Российской Федерации. Превышение налоговыми органами (должностными лицами) своих полномочий либо использование их вопреки законной цели и охраняемым правам и интересам граждан, организаций, государства и общества несовместимы с принципами правового государства.

При проведении налогового контроля не допускается причинение неправомерного вреда проверяемым в порядке налогового контроля лицам, а также их имуществу. Убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход).

За причинение убытков проверяемым лицам в результате совершения неправомерных действий налоговые органы и их должностные лица несут ответственность, предусмотренную федеральными законами.

В соответствии со ст. 103 НК РФ возмещению подлежат только те убытки, которые возникли по вине лиц, проводящих налоговый контроль. Также необходимо доказать неправомерность действий налоговых или иных органов.

В соответствии со ст. 15 ГК РФ под убытками понимается сумма, складывающаяся из реального ущерба и упущенной выгоды. В свою очередь, реальным ущербом называются расходы, произведенные (которые необходимо произвести) для восстановления нарушенного права, утраченного или поврежденного имущества, а упущенной выгодой — неполученные доходы, которые этот налогоплательщик (иное обязанное лицо) получил бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его права не были бы нарушены. Так, в одном из судебных решений суд не признал, что незаконный отказ в возмещении НДС явился причиной возникновения у налогоплательщика убытков, так как не доказаны такие обстоятельства, как наличие и размер убытков, противоправность проведения противоположной стороны и причинно-следственная связь между этими обстоятельствами (Постановление ФАС ЦО от 12.03.2013 по делу N А35-7715/2011).

Комментируемая статья не устанавливает порядка возмещения ущерба, тем самым решая этот вопрос в рамках ст. 16 ГК РФ, в которой сказано, что убытки, причиненные гражданину или юридическому лицу в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов или должностных лиц этих органов, в том числе издания не соответствующего закону нормативного правового акта, подлежат возмещению за счет средств федерального бюджета в порядке, предусмотренном НК РФ и иными федеральными законами.

Поскольку согласно принципу иммунитета бюджетов (п. 1 ст. 239 БК РФ) обращение взыскания на средства бюджетов бюджетной системы Российской Федерации осуществляется только на основании судебного акта, за исключениями, указанными в этом пункте, предусмотренные НК РФ убытки возмещаются в судебном порядке.

Таким образом, возмещение убытков налогоплательщика происходит за счет казны в лице финансовых органов. Однако даже при наличии решения суда о возмещении убытков налогоплательщика за счет государственной казны реализовать такое решение будет практически невозможно, так как отсутствует механизм его исполнения.

Убытки, причиненные налогоплательщику (иному обязанному лицу) правомерными действиями должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами.

Статья 103 НК РФ. Недопустимость причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля

Новая редакция Ст. 103 НК РФ

1. При проведении налогового контроля не допускается причинение неправомерного вреда проверяемым лицам, их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении.

2. Убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход).

3. За причинение убытков проверяемым лицам, их представителям в результате совершения неправомерных действий налоговые органы и их должностные лица несут ответственность, предусмотренную федеральными законами.

4. Убытки, причиненные проверяемым лицам, их представителям правомерными действиями должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами.

Комментарий к Статье 103 НК РФ

Применяя правила п. 1 комментируемой статьи, следует обратить внимание на ряд важных обстоятельств:

а) налоговый контроль нельзя сводить только к проведению камеральной или выездной налоговых проверок; есть и другие формы налогового контроля. Например, проверка данных учета и отчетности, получение объяснений и т.д. (ст. 82 НК РФ). В связи с этим правила комментируемой статьи в равной степени следует применять в отношении вреда, причиненного в ходе проведения любых форм налогового контроля;

б) запрещается причинение:

— неправомерного вреда. Так, если при вскрытии помещений (где хранятся документы о доходах налогоплательщика, налоговые расчеты и т.п.) должностное лицо полностью выводит из строя все двери, вместо того чтобы дождаться, когда налогоплательщик привезет к месту осмотра ключи, то налицо именно неправомерный вред. В любом случае нужен учет всех конкретных обстоятельств дела, чтобы судить о том, причинен ли вред в рамках, установленных законодательством о налогах (ст. 94 НК РФ);

— вреда, явившегося следствием действий должностных лиц налоговых органов (либо их бездействия), допущенных в ходе налогового контроля;

в) неправомерный вред выражается:

1) в причинении вреда имуществу лица, в отношении которого осуществляется налоговая проверка. При этом речь идет:

о любых объектах, относимых действующим гражданским законодательством к имуществу (ст. ст. 47, 48 НК РФ);

об имуществе, принадлежащем указанному лицу на праве собственности, на ином вещном праве (например, на праве хозяйственного ведения, оперативного управления и т.д.);

об имуществе, которое, хотя и не является собственностью лица, в отношении которого осуществляется налоговый контроль, находится во владении и пользовании последнего (например, по договору аренды, в рамках договора безвозмездного пользования и т.д.);

2) в причинении морального вреда физическому лицу — налогоплательщику (или имеющему статус налогового агента, представителя). Моральный вред — это причинение лицу физических или нравственных страданий действиями (в данном случае должностного лица налогового органа), нарушающими его личные неимущественные права либо посягающими на принадлежащие гражданину другие нематериальные блага (ст. ст. 150, 151 ГК РФ);

3) в причинении вреда деловой репутации как физического лица, так и организации (ст. 152 ГК РФ);

г) в комментируемой статье речь идет о причинении неправомерного вреда:

налогоплательщикам (ст. 19 НК РФ);

иным лицам (например, налоговым агентам, представителям налогоплательщиков, лицам, указанным в ст. 51 НК РФ, ст. ст. 24, 26 — 29, 51 НК РФ).

Комментируя правила п. 2 настоящей статьи, нужно учесть следующее:

а) убытки могут выражаться:

— в причинении налогоплательщику (иному указанному лицу) реального ущерба, т.е. расходов, которые лицо произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утраты или повреждения его имущества;

— в упущенной выгоде, т.е. неполученных доходах, которые лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его права не были нарушены должностными лицами налогового органа;

б) толкование правил ст. ст. 21, 103 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что подлежат возмещению убытки, причиненные не только неправомерными действиями налоговых органов и их должностных лиц, но и неправомерным бездействием последних. Главное, чтобы упомянутые действия (бездействие) были допущены в ходе осуществления налогового контроля и повлекли за собой причинение убытков лицу, в отношении которого он проводился.

Правила п. 3 комментируемой статьи имеют определенную специфику:

а) они предписывают применять меры ответственности, предусмотренные не только самим Налоговым кодексом, но и другими федеральными законами. Речь, в частности, идет о мерах:

1) имущественной ответственности, которая предусматривает:

возмещение убытков, причиненных госорганами и органами местного самоуправления (ст. 16 ГК РФ);

ответственность за вред, причиненный госорганами, органами местного самоуправления, а также их должностными лицами (ст. 1069 ГК РФ);

ответственность за вред, причиненный незаконными действиями органов дознания (в том числе органов налоговой полиции, таможенных органов), предварительного следствия, суда и прокуратуры (ст. 1070 ГК РФ);

2) уголовной ответственности, предусмотренной в:

воспрепятствование законной предпринимательской деятельности (ст. 169 УК РФ);

незаконное получение и разглашение сведений, составляющих коммерческую или банковскую тайну (ст. 183 УК РФ);

злоупотребление (в том числе должностными лицами налогового органа) должностными полномочиями (ст. 285 УК РФ);

злоупотребление должностными полномочиями и др. (ст. 286 УК РФ);

присвоение полномочий должностных лиц (ст. 288 УК РФ);

3) дисциплинарной ответственности, установленной:

предусматривает возможность увольнения должностного лица налогового органа за систематическое, без уважительных причин неисполнение обязанностей, возложенных на него трудовым договором, правилами внутреннего распорядка (ст. 81 Трудового кодекса);

предусматривает меры дисциплинарного взыскания и порядок их применения (ст. ст. 192 — 195 Трудового кодекса);

устанавливает меры материальной ответственности работников и порядок возмещения ущерба (ст. ст. 234 — 248 Трудового кодекса); дело в том, что если налоговый орган вынужден был возмещать убытки налогоплательщику, то он вправе в порядке регресса требовать возмещения материального ущерба с виновного должностного лица.

Кроме того, должностные лица несут ответственность, предусмотренную Федеральным законом от 27 июля 2004 г. N 79-ФЗ «О государственной гражданской службе Российской Федерации», Законом о налоговых органах за причинение ими убытков налогоплательщику (иному обязанному лицу);

б) хотя в п. 3 комментируемой статьи речь идет об убытках, причиненных в результате совершения неправомерных действий, следует учесть, что возмещению подлежат и убытки вследствие неправомерного бездействия;

в) о возможности отмены неправомерных актов налоговых органов и актов их должностных лиц (причинивших убытки налогоплательщику, иному обязанному лицу) ст. ст. 140 — 142 НК РФ;

г) убытки (причиненные налогоплательщику, иным указанным лицам), упомянутые в комментируемой статье, подлежат возмещению за счет казны РФ.

Пункт 4 комментируемой статьи указывает на ряд важных выводов:

а) по общему правилу убытки, причиненные лицу (в отношении которого проводится налоговый контроль) правомерными действиями должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат;

б) упомянутые убытки возмещаются лишь постольку, поскольку это прямо предусмотрено положениями не только самого Налогового кодекса, но и других федеральных законов.

Иные нормативные правовые акты не вправе самостоятельно регулировать данные вопросы (ст. 6 НК РФ).

Другой комментарий к Ст. 103 Налогового кодекса Российской Федерации

1. Как установлено п. 1 ст. 103 Кодекса, при проведении налогового контроля не допускается причинение неправомерного вреда налогоплательщику, плательщику сбора, налоговому агенту или их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении.

В соответствии с п. 1 ст. 35 Кодекса налоговые и таможенные органы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников указанных органов при исполнении ими служебных обязанностей (см. комментарий к ст. 35 Кодекса).

В подпункте 14 п. 1 ст. 21 Кодекса закреплено право налогоплательщиков требовать в установленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц (см. комментарий к ст. 21 Кодекса).

2. Пунктом 1 ст. 15 части первой ГК установлено, что лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере.

В соответствии со ст. 16 части первой ГК убытки, причиненные гражданину или юридическому лицу в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления или должностных лиц этих органов, в том числе издания не соответствующего закону или иному правовому акту акта государственного органа или органа местного самоуправления, подлежат возмещению Российской Федерацией, соответствующим субъектом Российской Федерации или муниципальным образованием.

Как установлено ст. 1069 гл. 59 «Обязательства вследствие причинения вреда» части второй ГК, вред, причиненный гражданину или юридическому лицу в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления либо должностных лиц этих органов, в том числе в результате издания не соответствующего закону или иному правовому акту акта государственного органа или органа местного самоуправления, подлежит возмещению. Вред возмещается за счет соответственно казны Российской Федерации, казны субъекта Российской Федерации или казны муниципального образования.

Согласно ст. 1082 части второй ГК, удовлетворяя требование о возмещении вреда, суд в соответствии с обстоятельствами дела обязывает лицо, ответственное за причинение вреда, возместить вред в натуре (предоставить вещь того же рода и качества, исправить поврежденную вещь и т.п.) или возместить причиненные убытки (п. 2 ст. 15 ГК).

Как определено п. 2 ст. 15 части первой ГК, под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

3. В пункте 3 ст. 103 Кодекса говорится об ответственности налоговых органов и их должностных лиц за совершение неправомерных действий, повлекших причинение убытков налогоплательщику, налоговому агенту или их представителям.

В соответствии с п. 3 ст. 35 Кодекса за неправомерные действия или бездействие должностные лица и другие работники налоговых органов несут ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (см. комментарий к ст. 35 Кодекса).

За совершение неправомерных действий (бездействия) должностные лица органов государственного контроля (надзора) могут быть привлечены к дисциплинарной, административной, уголовной и иной ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации.

4. Как установлено п. 4 ст. 103 Кодекса, убытки, причиненные налогоплательщику, налоговому агенту или их представителям правомерными действиями должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат.

Такими убытками могут быть, например, убытки, причиненные должностным лицом налогового органа при принудительно производимой в соответствии с п. 4 ст. 94 Кодекса выемке документов и предметов (самостоятельном вскрытии помещений или иных мест, где могут находиться подлежащие выемке документы и предметы). При этом должностные лица налогового органа должны избегать причинения не вызываемых необходимостью повреждений запоров, дверей и других предметов (см. комментарий к ст. 94 Кодекса).

Из указанного правила п. 4 комментируемой статьи федеральными законами могут быть предусмотрены исключения.

Следует отметить, что необходимым условием для возмещения вреда, причиненного налогоплательщику, налоговому агенту или их представителям неправомерными действиями должностных лиц налоговых органов, является не только признание действий (бездействия) последних неправомерными, но и причинная связь между этими действиями (бездействием) и возникшими убытками.

Статья 103. Недопустимость причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля

1. При проведении налогового контроля не допускается причинение неправомерного вреда проверяемым лицам, их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении.

2. Убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход).

3. За причинение убытков проверяемым лицам, их представителям в результате совершения неправомерных действий налоговые органы и их должностные лица несут ответственность, предусмотренную федеральными законами.

4. Убытки, причиненные проверяемым лицам, их представителям правомерными действиями должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами.

Комментарий к Ст. 103 НК РФ

При проведении налогового контроля не допускается причинение неправомерного вреда проверяемым лицам, их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении (п. 1 ст. 103 НК РФ).

Применяя правила п. 1 комментируемой статьи, следует обратить внимание на ряд важных обстоятельств:

а) налоговый контроль нельзя сводить только к проведению камеральной или выездной налоговых проверок: есть и другие формы налогового контроля. Например, проверка данных учета и отчетности, получение объяснений и т.д. (ст. 82 НК РФ). В связи с этим правила комментируемой статьи в равной степени следует применять в отношении вреда, причиненного в ходе проведения любых форм налогового контроля;

б) запрещается причинение:

— неправомерного вреда. Так, если при вскрытии помещений (где хранятся документы о доходах налогоплательщика, налоговые расчеты и т.п.) должностное лицо полностью выводит из строя все двери, вместо того чтобы дождаться, когда налогоплательщик привезет к месту осмотра ключи, то налицо именно неправомерный вред. В любом случае нужен учет всех конкретных обстоятельств дела, чтобы судить о том, причинен ли вред в рамках, установленных законодательством о налогах (ст. 94 НК РФ);

— вреда, явившегося следствием действий должностных лиц налоговых органов (либо их бездействия), допущенных в ходе налогового контроля;

в) неправомерный вред выражается:

1) в причинении вреда имуществу лица, в отношении которого осуществляется налоговая проверка. При этом речь идет:

о любых объектах, относимых действующим гражданским законодательством к имуществу (ст. ст. 47, 48 НК РФ);

об имуществе, принадлежащем указанному лицу на праве собственности, на ином вещном праве (например, на праве хозяйственного ведения, оперативного управления и т.д.);

об имуществе, которое, хотя и не является собственностью лица, в отношении которого осуществляется налоговый контроль, находится во владении и пользовании последнего (например, по договору аренды, в рамках договора безвозмездного пользования и т.д.);

2) в причинении вреда деловой репутации как физического лица, так и организации (ст. 152 Гражданского кодекса РФ);

г) в комментируемой статье речь идет о причинении неправомерного вреда:

налогоплательщикам (ст. 19 НК РФ);

иным лицам (например, налоговым агентам, представителям налогоплательщиков, лицам, указанным в ст. ст. 24, 26 — 29, 51 НК РФ).

Как указал Президиум ВАС РФ в Информационном письме от 31 мая 2011 г. N 145 «Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел о возмещении вреда, причиненного государственными органами, органами местного самоуправления, а также их должностными лицами», в случае если вред причинен совместными действиями нескольких лиц, в число которых входило должностное лицо государственного органа, объем ответственности Российской Федерации определяется с учетом правил ст. 1080 Гражданского кодекса РФ.

В силу ст. 1080 Гражданского кодекса РФ лица, совместно причинившие вред, отвечают перед потерпевшим солидарно. Согласно ст. 323 Гражданского кодекса РФ при солидарной обязанности должников кредитор вправе требовать исполнения как от всех должников совместно, так и от любого из них в отдельности, причем как полностью, так и в части долга. Поскольку в силу ст. 1069 Гражданского кодекса РФ Российская Федерация отвечает за вред, причиненный должностными лицами налоговых органов, то истец вправе требовать от Российской Федерации возмещения причиненного ему вреда в полном объеме.

В соответствии с п. 2 ст. 103 НК РФ убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход).

Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ (п. 1 ст. 11 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 15 Гражданского кодекса РФ под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

Комментируя правила п. 2 ст. 103 НК РФ, нужно отметить следующее:

а) убытки могут выражаться:

— в причинении налогоплательщику (иному указанному лицу) реального ущерба, т.е. расходов, которые лицо произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утраты или повреждения его имущества;

— в упущенной выгоде, т.е. в неполученных доходах, которые лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его права не были нарушены должностными лицами налогового органа;

б) толкование правил ст. ст. 21, 103 НК РФ, по нашему мнению, позволяет сделать вывод о том, что подлежат возмещению убытки, причиненные не только неправомерными действиями налоговых органов и их должностных лиц, но и неправомерным бездействием последних. Главное, чтобы упомянутые действия (бездействие) были допущены в ходе осуществления налогового контроля и повлекли за собой причинение убытков лицу, в отношении которого он проводился.

Правила п. 3 комментируемой статьи имеют определенную специфику:

а) они предписывают применять меры ответственности, предусмотренные не только самим Налоговым кодексом, но и другими федеральными законами. Речь, в частности, идет о мерах:

1) имущественной ответственности, которая предусматривает:

возмещение убытков, причиненных госорганами и органами местного самоуправления (ст. 16 Гражданского кодекса РФ);

ответственность за вред, причиненный госорганами, органами местного самоуправления, а также их должностными лицами (ст. 1069 Гражданского кодекса РФ);

ответственность за вред, причиненный незаконными действиями органов дознания (в том числе органов налоговой полиции, таможенных органов), предварительного следствия, суда и прокуратуры (ст. 1070 Гражданского кодекса РФ);

2) уголовной ответственности, предусмотренной за:

воспрепятствование законной предпринимательской деятельности (ст. 169 УК РФ);

незаконное получение и разглашение сведений, составляющих коммерческую или банковскую тайну (ст. 183 Уголовного кодекса РФ);

злоупотребление (в том числе должностными лицами налогового органа) должностными полномочиями (ст. 285 Уголовного кодекса РФ);

злоупотребление должностными полномочиями и др. (ст. 286 Уголовного кодекса РФ);

присвоение полномочий должностных лиц (ст. 288 Уголовного кодекса РФ);

3) дисциплинарной ответственности, которая:

предусматривает возможность увольнения должностного лица налогового органа за систематическое, без уважительных причин неисполнение обязанностей, возложенных на него трудовым договором, правилами внутреннего распорядка (ст. 81 Трудового кодекса);

предусматривает меры дисциплинарного взыскания и порядок их применения (ст. ст. 192 — 195 Трудового кодекса);

устанавливает меры материальной ответственности работников и порядок возмещения ущерба (ст. ст. 234 — 248 Трудового кодекса): дело в том, что если налоговый орган вынужден был возместить убытки налогоплательщику, то он вправе в порядке регресса требовать возмещения материального ущерба с виновного должностного лица.

Кроме того, должностные лица несут ответственность, предусмотренную Федеральным законом от 27 июля 2004 г. N 79-ФЗ «О государственной гражданской службе Российской Федерации», Законом о налоговых органах, за причинение ими убытков налогоплательщику (иному обязанному лицу);

б) хотя в п. 3 комментируемой статьи речь идет об убытках, причиненных в результате совершения неправомерных действий, следует учесть, что возмещению подлежат и убытки вследствие неправомерного бездействия;

в) о возможности отмены неправомерных актов налоговых органов и актов их должностных лиц (причинивших убытки налогоплательщику, иному обязанному лицу) (ст. ст. 140 — 142 НК РФ);

г) убытки (причиненные налогоплательщику, иным указанным лицам), упомянутые в комментируемой статье, подлежат возмещению за счет казны РФ.

Пункт 4 комментируемой статьи указывает на ряд важных выводов:

а) по общему правилу убытки, причиненные лицу (в отношении которого проводится налоговый контроль) правомерными действиями должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат;

б) упомянутые убытки возмещаются лишь постольку, поскольку это прямо предусмотрено положениями не только самого Налогового кодекса, но и других федеральных законов.

Иные нормативные правовые акты не вправе самостоятельно регулировать данные вопросы (ст. 6 НК РФ).

Статья 103 НК РФ. Недопустимость причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (действующая редакция)

1. При проведении налогового контроля не допускается причинение неправомерного вреда проверяемым лицам, их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении.

2. Убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход).

3. За причинение убытков проверяемым лицам, их представителям в результате совершения неправомерных действий налоговые органы и их должностные лица несут ответственность, предусмотренную федеральными законами.

4. Убытки, причиненные проверяемым лицам, их представителям правомерными действиями должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами.

  • URL
  • HTML
  • BB-код
  • Текст

Комментарий к ст. 103 НК РФ

Положения комментируемой ст. 103 НК РФ основаны на принципах Конституции РФ, в соответствии с которыми каждое лицо имеет право на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями (либо бездействием) органов государственной власти или их должностных лиц (ст. 53 Конституции РФ).

Согласно пп. 14 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на возмещение в полном объеме убытков, причиненных незаконными актами налоговых органов или незаконными действиями или бездействием их должностных лиц.

Как указал КС РФ в Постановлении от 16 июля 2004 года N 14-П по делу о проверке конституционности отдельных положений части второй статьи 89 НК РФ, Налоговый кодекс исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (ст. 35 и 103 НК РФ). Если, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что является недопустимым в силу положений Конституции Российской Федерации. Превышение налоговыми органами (должностными лицами) своих полномочий либо использование их вопреки законной цели и охраняемым правам и интересам граждан, организаций, государства и общества несовместимы с принципами правового государства.

При проведении налогового контроля не допускается причинение неправомерного вреда проверяемым в порядке налогового контроля лицам, а также их имуществу. Убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход).

За причинение убытков проверяемым лицам в результате совершения неправомерных действий налоговые органы и их должностные лица несут ответственность, предусмотренную федеральными законами.

В соответствии со ст. 103 НК РФ возмещению подлежат только те убытки, которые возникли по вине лиц, проводящих налоговый контроль. Также необходимо доказать неправомерность действий налоговых или иных органов.

В соответствии со ст. 15 ГК РФ под убытками понимается сумма, складывающаяся из реального ущерба и упущенной выгоды. В свою очередь, реальным ущербом называются расходы, произведенные (которые необходимо произвести) для восстановления нарушенного права, утраченного или поврежденного имущества, а упущенной выгодой — неполученные доходы, которые этот налогоплательщик (иное обязанное лицо) получил бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его права не были бы нарушены. Так, в одном из судебных решений суд не признал, что незаконный отказ в возмещении НДС явился причиной возникновения у налогоплательщика убытков, так как не доказаны такие обстоятельства, как наличие и размер убытков, противоправность проведения противоположной стороны и причинно-следственная связь между этими обстоятельствами (Постановление ФАС ЦО от 12.03.2013 по делу N А35-7715/2011).

Комментируемая статья не устанавливает порядка возмещения ущерба, тем самым решая этот вопрос в рамках ст. 16 ГК РФ, в которой сказано, что убытки, причиненные гражданину или юридическому лицу в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов или должностных лиц этих органов, в том числе издания не соответствующего закону нормативного правового акта, подлежат возмещению за счет средств федерального бюджета в порядке, предусмотренном НК РФ и иными федеральными законами.

Поскольку согласно принципу иммунитета бюджетов (п. 1 ст. 239 БК РФ) обращение взыскания на средства бюджетов бюджетной системы Российской Федерации осуществляется только на основании судебного акта, за исключениями, указанными в этом пункте, предусмотренные НК РФ убытки возмещаются в судебном порядке.

Таким образом, возмещение убытков налогоплательщика происходит за счет казны в лице финансовых органов. Однако даже при наличии решения суда о возмещении убытков налогоплательщика за счет государственной казны реализовать такое решение будет практически невозможно, так как отсутствует механизм его исполнения.

Убытки, причиненные налогоплательщику (иному обязанному лицу) правомерными действиями должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами.